код дохода по материальной выгоде по беспроцентному займу
Коды доходов в 2‑НДФЛ в 2020 и 2021 году
Платите налоги в несколько кликов!
Платите налоги, взносы и сдавайте отчетность, не выходя из дома! Сервис напомнит обо всех отчетах.
Справка 2-НДФЛ рассказывает об источниках дохода работника, зарплате и удержанных налогах. Каждый источник дохода или налоговый вычет имеет собственный код. Эти коды утверждены Приказом ФНС РФ от 10.09.2015 №ММВ-7-11/387@. В конце 2017 года налоговая служба изменила список кодов (Приказ от 24.10.2017 № ММВ-7-11/820@). Эти коды действуют с 1 января 2018 года по настоящее время. В статье мы расскажем, какие коды проставлять в справке 2-НДФЛ за 2020 год в 2021 году.
Коды доходов, которые облагаются НДФЛ всегда
Код дохода 2611 — списанные безнадежные долги с баланса..
Коды доходов, которые облагаются НДФЛ при превышении лимита
Коды доходов 2-НДФЛ на 2021 год, введенные в последней редакции приказа
Последний раз список кодов доходов ФНС собирается дополнить с 2021 года. Проект с изменениями подготовлен ФНС от 20 ноября 2020 года — Приказ О внесении изменений в приложения № 1 и № 2 к приказу ФНС России от 10.09.2015№ ММВ-7-11/387@ «Об утверждении кодов видов доходов и вычетов». Ввели новые коды доходов и вычетов, а также отменили и скорректировали часть действующих кодов.
ФНС сообщает, что новые коды не нужно будет применять при составлении 2-НДФЛ за 2020 год, даже если Минюст зарегистрирует приказ и он вступит в силу в декабре 2020 года. Это время организации смогут потратить на обновление программного обеспечения. Но при аналогичной ситуации в конце 2016 года ФНС обязала всех заполнять отчетность с учетом изменений.
Новая редакция приказа отменит коды 1400 и 2400, которые предназначены для доходов от сдачи в аренду, но взамен добавит семь новых кодов видов дохода:
Код дохода 1401 — доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования жилого недвижимого имущества.
Код дохода 1402 — доходы от сдачи в арекнду или иного использования имущества, кроме доходов, относящихся к группе 1401.
Код дохода 1500 — доходы по договорам купли-продажи (мены) ценных бумаг, которые облагаются налогом на основании абз. 2 п. 1 ст. 226 НК РФ.
Код дохода 2004 — ежемесячные денежные вознаграждения из средств федерального бюджета педагогам — классным руководителям из государственных и муниципальных общеобразовательных организаций.
Код дохода 2017 — суточные свыше 700 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке по РФ и не более 2 500 рублей за каждый день командировки за пределами РФ.
Код дохода 2763 — суммы матпомощи, оказываемой организацией, осуществляющей образовательную деятельность по основным профессиональным образовательным программам, студентам (курсантам), аспирантам, адъюнктам, ординаторам и ассистентам-стажерам.
Код дохода 3011 — выигрыши от участия в лотерее.
Также скорректируют описание трех кодов:
Формируйте справку 2-НДФЛ автоматически в онлайн-сервисе Контур.Бухгалтерия. Здесь вы можете вести учет, начислять зарплату и сдавать отчетность.
Доход в виде материальной выгоды: от исчисления НДФЛ до отражения в отчетности
эксперт Контур.Школы по налоговому учету
Порядок налогообложения доходов в виде материальной выгоды всегда вызывал много вопросов. В статье рассмотрим механизм формирования налоговой базы и определения налога по доходам в виде материальной выгоды.
Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.
Доход в виде материальной выгоды это своего рода «виртуальный» доход, который можно только понять, что в данной конкретной ситуации налогоплательщик заплатил за пользование кредитом или займом меньшую сумму. Этот доход в отличие от дохода в денежной или натуральной форме нельзя пощупать. Однако в бюджет налоги уплачиваются в денежной форме.
К доходам физлица относят материальную выгоду, полученную (ст.212 НК РФ):
Других случаев признания материальной выгоды доходом нет. Этот перечень носит закрытый характер.
Материальная выгода от экономии на процентах
Рассмотрим доход в виде материальной выгоды, полученный от экономии на процентах за пользование кредитными (заемными) средствами.
Такой доход образуется у физлица, если:
Из этого правила есть исключения. Материальной выгоды от экономии на процентах не возникает в двух случах:
Таким образом, НДФЛ не облагаются доходы в виде материальной выгоды, полученной:
В двух последних случаях материальная выгода не облагается НДФЛ при условии, что у налогоплательщика есть право на получение имущественного налогового вычета, подтвержденного налоговым органом.
Документом, подтверждающим право налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, является:
Важно, что уведомление и справка должны содержать реквизиты договора займа (кредита), на основании которого предоставлены заемные (кредитные) средства, израсходованные на приобретение недвижимости, в отношении которой предоставлен имущественный налоговый вычет.
Порядок освобождения от НДФЛ:
Формулы для расчета материальной выгоды от экономии на процентах
Налоговая база по доходам в виде материальной выгоды от экономии на процентах рассчитывается по формуле:
Материальная выгода от экономии на процентах = (2/3 Ставки рефинансирования ЦБ РФ на последний день месяца — Ставка по кредиту или займу согласно условиям договора) х Сумма займа /365 или 366 дней х Количество дней пользования займом в месяце
Налог с дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование кредитными (заемными) средствами исчисляется по ставкам:
В том случае, если заем беспроцентный, то налоговая база рассчитывается по формуле:
Материальная выгода от экономии на процентах по беспроцентному займу = 2/3 Ставки рефинансирования ЦБ РФ на последний день месяца х Сумма займа /365 или 366 дней х Количество дней пользования займом в месяце
Налоговая база по доходу в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами, а также налог исчисляется на последнее число каждого месяца пользования займом.
Удержание и перечисление НДФЛ
Как же происходит удержание и перечисление налоговым агентом НДФЛ, исчисленного с материальной выгоды? Если в текущем году заемщику выплачены денежные доходы — НДФЛ удерживается при любой ближайшей выплате денег заемщику.
Налог перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем, когда выплачены деньги.
В справке 2-НДФЛ материальная выгода указывается по коду дохода 2610. В поле «признак» ставится «1». Если в текущем году заемщику не выплачивались денежные доходы — налог в бюджет не перечисляется. При этом в ИФНС представляется Справка 2-НДФЛ, в которой указаны доход в виде материальную выгоды и сумма неудержанного НДФЛ. В этой справке в поле «признак» ставится «2», что означает передачу налога на взыскание в налоговые органы. В дальнейшем, в общем порядке со всеми остальными справками, которые налоговый агент представляет в ИФНС по каждому налогоплательщику, в отношении которого он выступал налоговым агентом, данная Справка подается, но уже с признаком «1» и это означает, что налоговый агент выполнил свои обязанности. Помимо этого, заемщику выдается аналогичная Справка (или справка бухгалтера в произвольной форме) не позднее 1 марта года, следующего за годом получения заемщиком материальную выгоды.
НДФЛ с материальную выгоды (и дохода в натуральной форме) не должен превышать 50% зарплаты на руки.
Отражение материальной выгоды в 6-НДФЛ
3. В разд. 2 заполняется столько блоков строк 100 — 140, сколько раз перечислялся НДФЛ с материальную выгоды в последнем квартале отчетного периода. В каждом из них указывается:
Если заемщику выплачена зарплата или другие доходы в последний день отчетного периода:
Например, не надо показывать в 6-НДФЛ за I кв. 2017 г. материальную выгоду, НДФЛ с которой перечислили 31 марта. Ведь срок уплаты налога по ст. 226 НК в этом случае — 03.04.2017. Эта материальная выгода отразится в разд. 2 Расчета 6-НДФЛ за полугодие 2017 г.
Как облагается материальная выгода НДФЛ (ставка)?
Удержание НДФЛ с материальной выгоды
Для того чтобы определить, по какой ставке материальная выгода облагается НДФЛ, необходимо выяснить, что такое материальная выгода и за счет каких источников она образуется.
Доход в виде материальной выгоды возникает у налогоплательщика по следующим основаниям (ст. 212 НК РФ):
Материальная выгода НДФЛ облагается в полном объеме в отношении всех приведенных оснований. Однако при получении экономии на процентах за пользование кредитными средствами имеются некоторые особенности.
Во-первых, не подлежит налогообложению:
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! С 2019 года не облагается НДФЛ матвыгода, возникающая при ипотечных каникулах.
Во-вторых, с 2018 года экономия на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, признается доходом по НДФЛ только в случаях, если:
Если заемные средства предоставляются не кредитным или банковским учреждением, а другим предприятием, то с вышеуказанной экономии происходит удержание НДФЛ на общих основаниях (письмо Минфина России от 28.10.2010 № 03-04-06/6-256).
В Налоговом кодексе отражены ставки на обложение материальной выгоды НДФЛ в 2020-2021 годах. Так, в случае получения физическим лицом материальной выгоды ставка НДФЛ может быть следующая:
Подробнее о ставках читайте в статье «Сколько процентов составляет НДФЛ».
Как рассчитать материальную выгоду по процентам?
Это самый распространенный вид матвыгоды, поэтому расчет налога покажем для нее.
Порядок исчисления материальной выгоды от экономии на процентах прописан в п. 2 ст. 212 НК РФ.
Заем в рублях
Если заем был получен в рублях, то материальная выгода исчисляется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
Расчет материальной выгоды, полученной в рублях, может быть выражен формулой:
МВ = СЗ × (2/3 × СтЦБ – СтЗ) / ДГ × ДЗ,
МВ — материальная выгода;
СтЦБ — ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату получения дохода;
Размер ставки для разных периодов см. здесь.
СтЗ — ставка по займу;
ДГ — количество дней в году: 365 или 366;
ДЗ — количество дней пользования займа, в том числе беспроцентным.
По состоянию на 31 марта была рассчитана материальная выгода в размере 8 000 руб. и исчислен НДФЛ с материальной выгоды в размере 2800 руб. (8 000 × 35%). 4 апреля были рассчитаны отпускные в размере 54 000 руб., НДФЛ с которых составляет 7 020 руб. (54 000 × 13%), и произведено перечисление отпускных работнику за вычетом исчисленного НДФЛ с отпускных и материальной помощи в размере 44 180 руб. (54 000 – 7 020 – 2 800). Уплатить НДФЛ с материальной помощи в размере 2 800 руб. нужно не позднее 5 апреля, а уплатить НДФЛ с суммы отпускных в размере 7 020 руб. нужно не позднее 30 апреля.
КБК НДФЛ с материальной выгоды в 2020-2021 годах следующий — 182 1 01 02010 01 1000 110.
Страховыми взносами материальная выгода от экономии на процентах не облагается.
Итоги
Материальная выгода — доход физлица, облагаемый НДФЛ в особом порядке, с применением специальных налоговых ставок. Рассчитывать налог нужно в каждый последний день месяца. Делает это налоговый агент. Он же перечисляет налог в бюджет или сообщает о невозможности удержания налогоплательщику и налоговикам.
Льготный заем сотруднику: как провести в бухгалтерском и налоговом учете
При выдаче льготного займа сотруднику работодатель должен предусмотреть налоговые последствия и правильно отразить суммы в учете. Разберем, когда и как считать материальную выгоду работника, и как отражать заем в учете организации.
Договор займа
Вернуть заем сотрудник также может безналичным платежом или наличными в кассу компании. По договоренности сторон работодатель может удерживать долг из заработка сотрудника. При этом размер удержаний не должен превышать 20 % от суммы зарплаты.
Когда срок погашения займа договором не определен — заемщик должен вернуть деньги в течение 30 дней со дня предъявления работодателем требования о возврате средств (п. 1 ст. 810 ГК РФ).
Льготный заем
По льготному займу у сотрудника возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах.
Материальная выгода
Доход в виде матвыгоды облагается НДФЛ. Если заемщик — резидент, налоговая ставка составляет 35 %, если нерезидент — 30 %.
Важно: если заем выдан на покупку квартиры, жилого дома, долей в них, земельного участка под строительство жилья, то матвыгода НДФЛ не облагается. Но сотрудник должен предъявить работодателю уведомление на имущественный вычет.
Датой получения дохода в виде матвыгоды считают последний день каждого месяца на протяжении всего срока займа. То есть НДФЛ с матвыгоды нужно исчислять ежемесячно.
Рассчитывать, удерживать и перечислять налог в бюджет обязан работодатель. Если удержать НДФЛ в течение года не удалось, предприятие должно уведомить об этом налоговую инспекцию до 1 марта следующего года. С 2022 года сведения о сумме неудержанного налога включают в справку о доходах, которая является приложением к форме 6-НДФЛ.
Важно : страховыми взносами матвыгода от экономии на процентах не облагается.
Формулы для расчета материальной выгоды (МВ):
МВ = Сумма займа * 2/3 * Ставка ЦБ, действующая на последнее число месяца / Кол-во дней в году * Кол-во дней пользования займом.
Пример № 1: Расчет матвыгоды по беспроцентному займу
15.03.2021 работнику выдан беспроцентный заем на сумму 200 тысяч рублей. Сотрудник — резидент РФ. Первый расчет материальной выгоды бухгалтер выполнит 31.03.2021 года.
МВ = 200 000 руб. * 4,5 % * 2/3 / 365 дней * 16 дней = 263.01 руб.
НДФЛ к уплате = 263,01 руб. * 35 % = 92 руб.
МВ = Сумма займа * (2/3 * Ставка ЦБ действующая на последнее число месяца — Ставка по займу) / Кол-во дней в году * Кол-во дней пользования займом.
Пример № 2: Расчет матвыгоды по процентному займу
15.03.2021 работнику выдан заем под 2,5 % годовых на сумму 200 тысяч рублей. Сотрудник — резидент РФ. Первый расчет материальной выгоды бухгалтер выполнит 31.03.2021 года.
МВ = 200 000 руб. * (4,5 % * 2/3 — 2,5 %) / 365 дней * 16 дней = 43,84 руб.
НДФЛ к уплате = 43,84 руб. * 35 % = 15 руб.
Налоговый учет у работодателя
Выдача займа не является расходом организации, а его возврат — доходом. Это утверждение справедливо как для работодателей, применяющих УСН, так и для работодателей на общем режиме.
Если заем выдан под проценты, то полученные проценты учитывают в составе внереализационных доходов.
Ни выданный заем, ни полученные по нему проценты не являются объектом обложения НДС. Страховыми взносами займы также не облагаются.
Бухгалтерский учет у работодателя
Беспроцентные займы работникам отражают на отдельном субсчете счета 73. Для учета займов, выданных под проценты, организация может использовать либо счет 73, либо 58. Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике.
Д 73.1 (58) К 50 (51) — выдан заем;
Д 73.1 К 91.1 — начислены проценты по займу;
Д 51 (50) К 73.1 — уплачены проценты по займу;
Д 51 (50) К 73.1 (58) — заем погашен;
Д 70 К 68 — удержан НДФЛ с матвыгоды от экономии на процентах
Д 68 К 51 — налог перечислен в бюджет.
Прощение долга
Работодатель может простить долг своему работнику. Оформляют прощение долга одним из двух способов: путем заключения договора дарения или соглашения о прощении долга. В результате у работника возникает доход в размере прощенной суммы займа и процентов по нему, который облагается НДФЛ по ставке 13 %.
Что происходит с НДФЛ по ставке 35 % при прощении долга? В последний раз его нужно начислить в последний день того месяца, когда долг был прощен. Тот факт, что на эту дату договор займа уже не действует — не важен. Просто НДФЛ с матвыгоды рассчитывается за то количество дней, на протяжении которых договор в этом месяце еще действовал. В этом случае возникает ситуация, когда с работника следует одновременно удержать налог по 2 ставкам: 13 и 35 %.
Например: Сотрудник взял беспроцентный заем 01.12.2020 на пять месяцев. Бухгалтер начислял НДФЛ с матвыгоды на последнее число каждого месяца и удерживал его при ближайшей выплате зарплаты. Дата окончательного расчета по зарплате на предприятии — 8-е число следующего месяца.
31.03.2021 бухгалтер начислил очередной НДФЛ с матвыгоды. 01.04.2021 работнику простили долг в полном объеме.
Таким образом, 08.04.2021 бухгалтер должен удержать из заработка работника НДФЛ по ставке 35 % с материальной выгоды за март и НДФЛ по ставке 13 % с суммы прощенного долга. Если удерживаемая сумма НДФЛ не превышает 50 % от суммы выплачиваемого дохода в денежной форме, ее можно удержать за один прием.
Стоимость подарков, полученных работником на сумму не больше 4 тыс. рублей освобождена от обложения НДФЛ. Поэтому, если прощение долга квалифицируют, как дарение, а других подарков от организации работник в текущем году не получал, НДФЛ облагается только часть прощенного долга, превышающая 4 тыс. рублей.
Так как сумма прощенного долга не является выплатой в рамках трудовых отношений — страховые взносы на нее начислять не нужно.
Сумма прощенного долга не учитывается в расходах организации для целей налогообложения. А в бухгалтерском учете списанный долг включается в состав прочих расходов:
Д 91.2 К 73.1 (58 ) — отражена сумма прощения долга.
В результате в учете предприятий на общем режиме возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство:
Д 99 К 68 — отражено ПНО.
Удержание НДФЛ с суммы выплачиваемых доходов и его уплату в бюджет отражают проводками:
Д 70 К 68 — удержан НДФЛ с суммы долга.
Д 68 К 51 — налог перечислен в бюджет.
Материальная выгода физического лица при получении им займов
Во многих организациях практикуется выдача займов работникам или учредителям. Глава 23 Налогового кодекса предусматривает основания, при которых в налоговую базу физического лица включаются доходы в виде материальной выгоды, полученные от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами.
Каким образом у физического лица может возникнуть налогооблагаемый доход при получении займа (кредита)?
Договор займа считается заключенным с момента передачи денег заемщику (статья 807 Гражданского кодекса). Сами по себе суммы полученного и погашенного займа не создают доходов, расходов, учитываемых для целей налогообложения (пункт 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного суда 21.10.2015).
На сумму денежных средств, переданных по договору займа, со дня, следующего за днем передачи, и по день возврата включительно начисляются проценты в соответствии с размером, указанным в договоре. Но, если их размер не установлен, проценты начисляются по ключевой ставке Банка России, которая действует на день уплаты заемщиком суммы долга или его части (статья 809 Гражданского кодекса).
Однако иногда получение физическим лицом даже возмездного займа (кредита) может приводить к возникновению у него специального вида дохода — материальной выгоды.
Материальная выгода выражается в том, что заемщик пользуется заемными (кредитными) средствами бесплатно или за процент, размер которого меньше, чем предусмотрено НК РФ (пункт 2 статьи 212 НК РФ). Подобный способ регулирования, когда лицу в законодательном порядке фактически вменяется доход, является примером противодействия случаям избежания налогообложения.
Отметим, что в письме Минфина от 18.03.2016 № 03-04-06/15118 сказано о возникновении у физического лица дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование отсрочкой (рассрочкой) платежа. Но данная точка зрения представляется не очень обоснованной. Хотя отношения, возникающие в связи с отсрочкой (рассрочкой), и схожи с отношениями в связи с займом (кредитом), данного обстоятельства недостаточно для появления нового вида дохода, поскольку статья 212 НК РФ требует передачи физическому лицу денежных средств.
Есть ли материальная выгода у получателя займа — физического лица в том случае, если займодавец — другое физическое лицо, не являющееся предпринимателем?
Займодавцем по договору может являться как физическое, так и юридическое лицо. Но согласно НК РФ материальная выгода может возникать только при выдаче займа организацией или индивидуальным предпринимателем. Материальная выгода не возникает при получении займа:
— от физического лица, не являющегося предпринимателем;
— от физического лица, являющегося предпринимателем, но выдавшего займ вне рамок предпринимательской деятельности.
А если получатель займа индивидуальный предприниматель?
В том случае, если получателем займа является индивидуальный предприниматель, у него может появиться доход от экономии на процентах. Но этот доход нельзя рассматривать как доход от предпринимательской деятельности независимо от цели расходования займа. На это не влияет и режим налогообложения применяемый индивидуальным предпринимателем. Налогообложение полученного дохода в виде материальной выгоды будет производиться в соответствии с нормами главы 23 НК РФ.
Влияет ли на порядок налогообложения тот факт, что заемщик является иностранцем?
Гражданство физического лица на налогообложение не влияет, если иное не установлено международным договором.
Важен налоговый статус получателя займа и организации, выдавшей займ. Материальная выгода является объектом налогообложения для физических лиц – налоговых резидентов.
Выгода возникает во всех случаях предоставления займа по низким ставкам?
Налогообложение зависит не только от размера процентов, но и от того, на какие цели израсходован займ.
Освобождена от налогообложения материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, потраченными на приобретение жилья в Российской Федерации, включая земельные участки под жилье.
Освобождение материальной выгоды от налогообложения действует и в ситуации, когда:
— имущественный вычет еще не начал использоваться;
— имущественный вычет по приобретенному на заемные средства жилью полностью получен, а займ продолжает погашаться (письмо Минфина от 14.09.2010 № 03-04-06/6-212).
Воспользоваться освобождением у работодателя работник может, представив ему выданное налоговым органом уведомление о подтверждении права на имущественный налоговый вычет.. Форма уведомления утверждена приказом ФНС России от 14.01.2015 № ММВ-7-11/3@.
Можно получить освобождение материальной выгоды от налогообложения у налогового агента, не являющего работодателем?
Можно. Необходимо обратиться в налоговый орган за выдачей подтверждения права на получение имущественного налогового вычета. Рекомендуемая форма справки, предназначенная для налоговых агентов, не являющихся для физических лиц работодателями, приведена в письме ФНС от 15.01.2016 № БС-4-11/329@.
А если уведомление было получено после того, как с материальной выгоды за пользование заемными средствами исчислен и удержан НДФЛ?
У налогоплательщика образуется сумма излишне удержанного налога за предшествующий период пользования заемными средствами. Порядок зачета, возврата налога в такой ситуации нормами НК РФ четко не урегулирован. Статья 231 НК РФ предписывает налогоплательщику обращаться за возвратом излишне удержанного НДФЛ к налоговому агенту. Если исходить из статьи 78 НК РФ, срок обращения за зачетом (возвратом) суммы излишне уплаченного налога ограничен тремя годами.
Если договор займа заключен на несколько лет, подтверждение права на имущественный вычет для освобождения от налогообложения материальной выгоды нужно представлять каждый год?
Если организацией-займодавцем получено подтверждение наличия у работника права на имущественный налоговый вычет, то в последующих налоговых периодах представление нового подтверждения не требуется (письмо Минфина России от 21.09.2016 № 03-04-07/55231).
Что изменилось в порядке налогообложения доходов в виде материальной выгоды?
С 2018 года статья 212 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 333-ФЗ предусматривает возникновение налогооблагаемой материальной выгоды от пользования заемными (кредитными) средствами в следующих случаях:
— взаимозависимость кредитора и должника;
— наличие трудовых отношений между кредитором и должником;
— предоставление займа в качестве материальной помощи (например, бывшим работникам);
— наличие у организации или индивидуального предпринимателя перед физлицом обязательства, в рамках которого предоставление ему займа является условием сделки, в том числе формой оплаты, в том числе вознаграждением.
Указанные случаи сформулированы настолько емко, что, в конечном счете, все сводится к тому, что материальная выгода не будет возникать в отношениях между банками или иными подобными организациями и заемщиком.
При этом материальная выгода появится, если заемщик является по отношению к банку его взаимозависимым лицом, работником или исполнителем по гражданскому правовому договору, даже если условия его кредита такие же как и для других лиц.
Основания для налогообложения устанавливаются на дату, когда доход в виде материальной выгоды признается полученным.
Как определяется налоговая база по материальной выгоде?
Налоговая база по материальной выгоде определяется в зависимости от валюты займа. Когда займ получен не в российских рублях, а в валюте любой другой страны, то налоговая база возникает, если имеется разница между суммой процентов за пользование заемными средствами, исчисленной по ставке 9 % в год, и суммой процентов, исчисленной согласно условиям договора.
Для займа, выраженного в рублях, налоговая база (сумма процентов) рассчитывается как разница между 2/3 ставки рефинансирования Центрального банка и процентной ставкой по договору, умноженная на непогашенную сумму займа.
Согласно Указанию Банка России от 11.12.2015 № 3894-У с 1 января 2016 года значение ставки рефинансирования приравнено к значению ключевой ставки Банка России, определенному на соответствующую дату. С 30 октября 2017 года ключевая ставка равна 8,25%. Значит, материальная выгода возникает, когда ставка по договору займа (кредита) меньше 5,5%.
А если физлицо получило беспроцентный займ?
При беспроцентном займе налоговая база будет равна произведению 2/3 ключевой ставки и суммы задолженности.
Если ключевая ставка ЦБ меняется?
В расчете налоговой базы используется ключевая ставка Банка России, установленная на дату получения дохода налогоплательщиком. Если ставка становится ниже или выше, то на новую дату получения дохода расчет производится исходя из новой процентной ставки.
Налоговая база за истекшие периоды не пересчитывается.
В ряде случаев физическому лицу может быть удобнее согласиться на перезаключение договора займа (кредита) по новым ставкам. Перезаключив договор до последнего числа месяца, налогоплательщик, начиная с месяца перезаключения договора, налог с материальной выгоды не уплачивает.
Следует учитывать, что ключевая ставка в настоящее время меняется достаточно динамично. Поэтому рекомендуется в договоре не указывать конкретную ставку по займу (кредиту), а обозначить ее как 2/3 ключевой ставки Центрального банка.
Какая дата признается датой возникновения дохода в виде материальной выгоды?
До 2016 года в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ датами получения дохода в виде материальной выгоды признавались даты уплаты процентов, в том числе даты их капитализации (даты включения процентов в сумму основного долга). При беспроцентном займе датами фактического получения дохода в виде материальной выгоды предлагалось считать даты возврата средств (письмо Минфина России от 04.02.2008 № 03-04-07-01/21).
С 2016 года датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах признается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (подпункт 7 пункта 1 статьи 223 НК РФ). Причем, в этих положениях речь идет о календарном дне, так как формулировка о дате возникновения дохода указывает на определенную календарную дату. А значит какое-либо дополнительное исчисление срока в значении пункта 6 статьи 6.1 НК РФ не требуется.
Как определяется налоговая база в том случае, если займ погашается в середине месяца?
Налоговая база по доходу в виде материальной выгоды определяется только за период пользования заемными (кредитными) средствами.
Долговое обязательство может прекратиться (исполнением, прощением долга и другими способами) не в последний день месяца.
Исходя из положений статей 212 и 223 НК РФ, определение налоговой базы по материальной выгоде внутри месяца не производится.
Таким образом, при частичном погашении основного долга в течение месяца налоговая база определяется только на последний день месяца исходя из непогашенной суммы долга на последний день месяца.
НК РФ не содержит правил расчета налоговой базы, если на момент фактического получения дохода (последний день месяца) долговое обязательство уже отсутствует. В том случае, если займ получен первого числа месяца и погашен в день, предшествующий последнему числу месяца, налоговая база не определяется. Однако из разъяснений Минфина России (например, письмо от 07.04.2016 № 03-04-06/19792) следует, что налоговая база должна определяться также за месяц погашения долгового обязательства.
Вместе с тем, в любом случае при полном погашении долгового обязательства в течение месяца дни, истекшие после полного погашения долгового обязательства, в расчете налоговой базы не участвуют.
Также отметим, что НК РФ не содержит правил расчета налоговой базы для месяца, в котором произошла уступка права требования по займу другому кредитору. В письме от 05.05.2017 № 03-04-06/28042 Минфин предписывает каждому кредитору определять налоговую базу в отношении материальной выгоды на последний день месяца пропорционально дням месяца, в течение которых они считались кредиторами.
Как должен исчисляться НДФЛ с материальной выгоды, если дата уплаты процентов, указанная в договоре, не совпадает с датой получения дохода налогоплательщиком, при возникновении просроченной задолженности по договору или в ситуации, когда договором предусмотрена уплата процентов в конце срока?
С 2016 года определение налоговой базы по доходам в виде материальной выгоды не зависит от сроков уплаты процентов по договору, в том числе наличия просрочки уплаты. Иными словами, при исчислении НДФЛ в отношении данного вида дохода применяется «метод начисления».
Указанный порядок действует независимо от даты заключения договора, а также предусмотренных договором или фактических сроков погашения процентов по займу (кредиту).
В ряде писем Минфина, в частности, от 12.07.2016 № 03-04-06/40905, в отношении периодов до 2016 года предложено определять материальную выгоду по старым правилам. По беспроцентному займу, полученному до 2016 года, следует определять материальную выгоду за соответствующие периоды до 2016 года на дату погашения задолженности. При этом переходные положения по долговым обязательствам, возникшим до 2016 года, в законодательстве отсутствуют.
Это означает, что первой датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами по договорам займа, в том числе по беспроцентным, выданным до 2016 года, было 31 января 2016 года, второй датой — 29 февраля 2016 года и так далее на последний день каждого месяца в течение всего срока пользования займом.
Заметим, для беспроцентных займов в редакции НК РФ до 2016 года правила налогообложения отсутствовали.
По какой налоговой ставке облагается доход от экономии на процентах?
Сумма экономии на процентах, полученная налоговым резидентом, облагается по ставке 35% (пункт 2 статьи 224 НК РФ). Это значит, если налогоплательщик не имеет права на получение имущественного налогового вычета, или такой вычет уже был ему предоставлен ранее в связи с приобретением иного объекта недвижимости, его доход, полученный в виде материальной выгоды, подлежит налогообложению по ставке 35%.
Ставка налога для налоговых нерезидентов составляет 30% (пункт 3 статьи 224 НК РФ).
Как удерживается налог?
Организация, выдавшая беспроцентный займ, или займ с льготными ставками, признается налоговым агентом. Поэтому она должна исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог с суммы материальной выгоды.
Материальная выгода рассчитывается на дату получения дохода налогоплательщиком. Исчисленная сумма НДФЛ удерживается непосредственно из доходов при их фактической выплате в денежной форме.
Исключением является ситуация, когда доход в виде материальной выгоды получает от банка лицо, не являющееся его работником.
В чем заключается особенность уплаты НДФЛ с материальной выгоды, возникающей при получении кредита в банке?
Банк не производит удержание и уплату исчисленной суммы НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование кредитными средствами, получаемого клиентами банка, не являющимися его работниками. Уплату НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды, в том числе процентов по вкладам, клиенты-заемщики, не являющиеся работниками банка, производят по итогам налогового периода самостоятельно.
В какой срок должен быть удержан налог с материальной выгоды по займу?
В последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства, доход, из которого мог бы быть удержан НДФЛ с материальной выгоды, может не выплачиваться.
Поэтому исчисленная сумма налога с дохода в виде материальной выгоды должна быть удержана из первого дохода, выплаченного в денежной форме. Например, организация-работодатель может это сделать при выплате заработной платы, но в размере, не превышающем 50% суммы выплаты (пункт 4 статьи 226 НК РФ).
Налог перечисляется не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода. Если же в 2017 году денежные средства не будут выплачены, то налоговому агенту следует не позднее 1 марта 2018 года сообщить об исчисленной, но не удержанной сумме налога налогоплательщику и налоговому органу (пункт 5 статьи 226 НК РФ).
При таких обстоятельствах НДФЛ уплачивается физическим лицом не позднее 1 декабря 2018 года на основании направленного налоговым органом налогового уведомления (пункт 6 статьи 228 НК РФ).
Допустим, организация принимает решение изменить размер процентной ставки по договору за уже истекший период или простить работнику его задолженность по займу. Что будет с материальной выгодой?
Изменениями к договору можно прекратить начисление процентов по займу либо снизить процентную ставку. Стороны вправе распространить действие изменений и на предшествующий период. В результате таких изменений с заемщика снимается обязанность уплаты начисленных процентов. Условия соглашения, применяемые в отношении обязательств, существовавших до его подписания, носят характер прощения долга заемщику.
Материальной выгоды при снижении ставок за уже истекшие периоды не возникает. Ранее возникшая материальная выгода не пересчитывается.
По смыслу пункта 1 статьи 210 НК РФ списание долга может свидетельствовать о получении дохода, если обязательство по погашению долга действительно было у физического лица (пункт 8 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда 21.10.2015).
С физического лица — заемщика снимается обязанность по возврату и появляется возможность распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению. Таким образом возникает доход в размере суммы прощаемых процентов (прощаемой задолженности), подлежащий обложению по ставке 13%.
Возможна иная ситуация, когда кредитор предпринимает действия по взысканию задолженности в судебном порядке, заключает мировое соглашение, одним из условий которого является снижение размера задолженности в целях реального погашения долга должником, но в меньшем размере.
Но суммы задолженности физического лица, от уплаты которых он был освобожден в результате заключения мирового соглашения, утвержденного судом, от НДФЛ не освобождаются.
Какие налоговые последствия по НДФЛ наступают в том случае, если организация не предпринимает меры по взысканию долга, не возвращенного в срок?
Понятия «списание безнадежного долга» и «прощение долга» не являются равнозначными. В первом случае отсутствует намерение одарить физическое лицо.
Безнадежными долгами ( нереальными к взысканию) признаются те долги, по которым, в частности, истек установленный срок исковой давности.
После истечения срока исковой давности и списания задолженности с баланса как безнадежной, у физлица может возникнуть доход в сумме списанной задолженности.
Подпункт 5 пункта 1 статьи 223 НК РФ признавал датой фактического получения дохода день списания безнадежного долга с баланса организации.
Изменился ли порядок признания сумм списанной задолженности доходами физлица?
С учетом Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ дата определения дохода устанавливается подпунктом 5 пункта 1 статьи 223 НК РФ только для случая списания безнадежного долга с баланса организации, являющейся взаимозависимым лицом по отношению к физическому лицу – должнику.
Согласно пояснительной записке, внесенная поправка направлена на исключение налогообложения доходов физических лиц – заемщиков в виде сумм списанных с них безнадежных долгов. Такая идея могла бы быть реализована посредством дополнения пункта 5 статьи 208 НК РФ положениями о непризнании сумм задолженности физического лица, признанных безнадежными долгами, доходом такого физического лица.
Но законодатель внес изменения в статью, касающуюся определения даты возникновения дохода, что само по себе лишь условно может рассматриваться как освобождение от НДФЛ.
С другой стороны, законодатель стремился создать хоть какой-то барьер для безналоговой передачи имущества физлицу в рамках возмездного договора, задолженность по оплате которого признана безнадежной и списана.
Вместе с тем взаимозависимость на дату признания долга безнадежным может быть устранена как корпоративными действиями, так и, например, посредством уступки права требования.
Каковы последствия применения новой редакции подпункта 5 пункта 1 статьи 223 НК РФ о дате признания дохода?
Поправке придана обратная сила. Она вступила в действие с 1 января 2017 года. В этой связи наступают следующие последствия. Образуется факт излишнего удержания налога, если помимо списания задолженности, физлицу, не являющемуся взаимозависимым лицом с организацией, в 2017 году производилась выплата дохода в денежной форме, из которой была удержана соответствующая сумма НДФЛ.
По итогам 2017 года у налогового агента не возникает обязанность подачи в налоговый орган сведений о доходе не взаимозависимого с организацией физического лица, полученном в виде списания безнадежного долга.
При этом обратим внимание на сохранение специальной нормы пункта 62 статьи 217 НК РФ об освобождении от налогообложения доходов в виде суммы задолженности перед кредиторами, от исполнения требований по уплате которой гражданин освобождается в рамках проведения процедур, применяемых в отношении него в деле о банкротстве.
Прощение долга продолжает признаваться доходом, полученным физическим лицом в натуральной форме.
Отразится ли данное изменение на порядке обложения страховыми взносами?
Суммы по договору займа, а также суммы невозвращенного работником займа не относятся к объекту обложения страховыми взносами (пункт 1 статьи 420 НК РФ). Но если выдача займов физическим лицам, состоящим с плательщиком страховых взносов в трудовых или гражданско- правовых отношениях, с последующим прощением долга носит систематический характер, то в ходе налоговых проверок соответствующие суммы могут быть переквалифицированы. На это обращено внимание в письме ФНС России от 26.04.2017 № БС-4-11/8019.
Должен ли исчисляться НДФЛ с материальной выгоды в случае признания задолженности физического лица по договору займа (кредита) безнадежной и списанной с баланса, если впоследствии задолженность с заемщика будет взыскана?
Долговое обязательство может прекратиться исполнением, зачетом, прощением долга и другими способами, предусмотренными законодательством (глава 26 ГК РФ).
После списания в установленном порядке безнадежного долга физического лица с баланса организации доход в виде материальной выгоды не определяется.
Если впоследствии задолженность будет взыскана с заемщика или уплачена им добровольно, налоговый агент должен в соответствии с пунктом 1 статьи 231 НК РФ сообщить физическому лицу о факте излишнего удержания и представить в налоговый орган уточненные сведения по форме 2-НДФЛ.
Кстати, если исходить из того, что после списания задолженности пользование денежными средствами прекращается, то последующая оплата задолженности заемщиком не приводит к возникновению материальной выгоды за период с даты списания по день взыскания.